Prowadzenie działalności gospodarczej w formie spółki handlowej zmierza prostą drogą do wypracowania zysku. Jeżeli tak się stanie, wówczas wspólnikowi przysługuje prawo żądania podziału zysku, a docelowo wypłaty. Kwestią otwartą i sporną pozostaje natomiast moment, w którym wspólnik może zgłosić tego rodzaju roszczenie spółce. Przykładowo chodzi o sytuację, gdy w każdym miesiącu spółka wypracowuje znaczące zyski. Mając na uwadze ten fakt wspólnik dochodzi do wniosku, że jest uprawniony, aby z tak wypracowanego zysku pobierać zaliczki przykładowo w wysokości 30 % na poczet przyszłej rocznej dywidendy. Powstaje na tym tle istotne pytanie, w jaki sposób tak skonstruowany problem prawny został uregulowany w spółce jawnej, a w jaki sposób w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością?

Odpowiedź na tak postawione pytanie nie jest łatwa, niemniej jednak postaram się odpowiedzieć na nie poniżej.

UDZIAŁ W ZYSKU W SPÓŁCE JAWNEJ

Generalną zasadą jest, że wspólnik ma prawo do równego udziału w zysku i w takim samym stosunku uczestniczy w stratach bez względu na rodzaj i wartość wnoszonego wkładu (art. 51 § 1 k.s.h.). Obowiązuje zatem reguła równomiernego partycypowania w zyskach i stratach, co potwierdza brzmienie art. 51 § 2 k.s.h.

Istotne: Wspólnicy mogą przyjąć, że udział w zyskach powiązany jest z wartością wnoszonych wkładów. Nie ma jednakże przeszkód, aby wyłączyć nie tyle co prawo do zysku, ale na przykład ściśle wypracowany zysk w stosunku do wszystkich wspólników.

Kiedy wspólnik może więc żądać zysku?

W świetle regulacji zawartej w art. 52 § 1 k.s.h., wspólnik może żądać podziału i wypłaty zysku z końcem każdego roku obrotowego. Jeżeli jednak wskutek poniesionej przez spółkę straty udział wspólnika zostałby uszczuplony, zysk przeznacza się w pierwszej kolejności na uzupełnienie udziału wspólnika (art. 52 § 2 k.s.h.).

Istotne: W celu ustalenia aktualnego majątku spółki i udziału wspólnika, a tym samym poziomu zysku należy sporządzić bilans zysków i strat na koniec każdego roku obrotowego. Wówczas dopiero wspólnik może żądać całości lub części zysku z końcem roku obrotowego, którym jest rok kalendarzowy. Aby istniała możliwość żądania zysku musi on zostać wypracowany i nie może być przeznaczony na inne cele.

ZALICZKA NA POCZET ZYSKU W SPÓŁCE JAWNEJ

Kodek spółek handlowych nie reguluje dopuszczalności wypłaty zaliczek przez wspólników spółki jawnej na poczet dywidendy. Sprawą tą zajęły się jednak sądy.

CO NA TO SĄD?

W myśl tezy wyroku Sądu Najwyższego z dnia 3 lipca 2008 r., IV CSK 101/08, LEC nr 447699 oraz wyroku Sądu Najwyższego z dnia 5 marca 2009 r., III CSK 290/08, LEX 497672, w spółce jawnej, w odróżnieniu od spółek kapitałowych (art. 191 § 1 oraz art. 347 § 1 k.s.h.), do wypłaty udziału w zysku nie jest niezbędne podjęcie przez wspólników uchwały o przeznaczeniu zysku do wypłaty. Dopuszczalne jest zatem pobieranie przez wspólników określonych kwot z tego tytułu bez uchwały, a jedynie za zgodą wszystkich wspólników. Co więcej w razie nieosiągnięcia zysku przez spółkę wspólnik, który za zgodą wszystkich pozostałych wspólników pobrał kwotowe zaliczki na poczet udziału w zysku, nie ma obowiązku zwracać do kasy spółki jakiejkolwiek kwoty tytułem rozliczenia na zaliczki; rozliczenie zaliczki następuje w kolejnym okresie rozliczeniowym, w którym spółka osiągnie zysk.

Istotne: W celu rozwiania wątpliwości dotyczących wypłaty zaliczki, która jest czynnością przekraczającą zakres zwykłego zarządu wszyscy wspólnicy, w tym wyłączeni od prowadzenia spraw spółki powinni podjąć stosowną uchwałę (art. 43 k.s.h.). Innym rozwiązaniem i to właściwszym, bo służącym rozstrzygnięciu wątpliwości co do wypłacania zaliczki na poczet zysku jest uregulowanie tej kwestii wprost w umowie spółki. W ten sposób wspólnicy zostaną zabezpieczeni pod kątem realizacji obowiązku wpłacania zaliczki z tytułu zysku na poczet podatku dochodowego.

PODATEK OD ZALICZKI NIEZWRÓCONEJ DO KASY

Jeżeli wspólnik nie dokona zwrotu do kasy spółki nadwyżki kwoty pobranej tytułem zaliczki ponad przysługujący mu rzeczywisty zysk naraża się na powstanie przychodu z tytułu nieodpłatnych świadczeń. Przychód podlega opodatkowaniu w wysokości odsetek jakie wspólnik musiałby zapłacić, gdyby pobrane środki stanowiły pożyczkę. Organy podatkowe zajmują w takim przypadku stanowisko, zgodnie z którym jeżeli w okresie od końca roku do dnia faktycznego rozliczenia pobranych zaliczek, wspólnik będzie nieodpłatnie dysponował nienależnymi mu środkami pieniężnymi, to będzie korzystał z cudzego kapitału (por. interpretację Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 17 marca 2015 r., sygn. IPPB1/415-1432/14-4/AM).

Podstawę prawną naliczania odsetek od przychodu z tytułu nieodpłatnych świadczeń w wysokości pożyczki jest art. 11 ust. 2 ustawy o PIT. Stosownie do zawartej w nim treści przychodem jest wysokość odsetek jakie wspólnik musiałby zapłacić, gdyby środki pochodzące z nadwyżki zaliczek wypłaconych na poczet zysku spółki, stanowiły pożyczkę.

UDZIAŁ W ZYSKU W SPÓŁCE Z OGRANICZONĄ ODPOWIEDZIALNOŚCIĄ

Zgodnie z art. 191 § 1 k.s.h. wspólnik ma prawo do udziału w zysku wynikającego z rocznego sprawozdania finansowego i przeznaczonym do podziału uchwałą zgromadzenia wspólników, przy czym podział zysku może odbywać się przez częściowe zaliczkowanie uregulowane w art. 195 § 1 k.s.h. Do czasu zatem podjęcia uchwały istnieje jedynie ogólne prawo podziałowe po stronie wspólnika.

Istotne: Czysty zysk wypracowany przez spółkę jest określany jako dywidenda. W przeciwieństwie do spółek osobowych, w tym w szczególności spółki jawnej w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością ustawodawca przewidział „częściowe zaliczkowanie zysku”.  

Podział zysku powinien być uregulowany w umowie spółki. Nie istnieje jednak potrzeba regulacji podziału prawa do zysku, gdy dotyczy to podziału zysku przeznaczonego między wspólników. Reguły z tego wynikające zostały bowiem wprost wskazane w art. 191-197 k.s.h.

Zysk przypadający wspólnikom dzieli się w stosunku do udziałów, jeżeli umowa spółki nie stanowi inaczej (art. 191 § 3 k.s.h.). Jednocześnie kwota przeznaczona do podziału między wspólników nie może przekraczać zysku za ostatni rok obrotowy, powiększonego o niepodzielone zyski z lat ubiegłych oraz o kwoty przeniesione z utworzonych z zysku kapitałów zapasowego i rezerwowych, które mogą być przeznaczone do podziału. Kwotę tę należy pomniejszyć o niepokryte straty, udziały własne oraz o kwoty, które zgodnie z ustawą lub umową spółki powinny być przekazane z zysku za ostatni rok obrotowy na kapitały zapasowy lub rezerwowe (art. 192 k.s.h.). 

UPRAWNIENI DO DYWIDENDY

Uprawnionymi do dywidendy za dany rok obrotowy są wspólnicy, którym udziały przysługiwały w dniu powzięcia uchwały o podziale zysku. Jednakże umowa spółki może upoważniać zgromadzenie wspólników do określenia dnia, według którego ustala się listę wspólników uprawnionych do dywidendy za dany rok obrotowy (dzień dywidendy). Dzień dywidendy wyznacza się w ciągu dwóch miesięcy od dnia powzięcia uchwały dotyczącej udziału wspólników w zyskach spółki. Jeżeli uchwała wspólników nie określa dnia dywidendy, dniem dywidendy jest dzień powzięcia uchwały o podziale zysku. Dywidendę wypłaca się w dniu określonym w uchwale wspólników. Jeżeli uchwała wspólników takiego dnia nie określa, dywidenda jest wypłacana niezwłocznie po dniu dywidendy.

ZALICZKA NA POCZET DYWIDENDY 

Jedynie umowa spółki może upoważnić do wypłaty zaliczek wspólnikom. Podobnie wyłącznie zarząd jest organem uprawnionym do wypłaty zaliczek. Kolejnym warunkiem wypłaty dywidendy jest posiadanie przez spółkę wystarczających środków na wypłatę (art. 194 k.s.h.).

WARUNKI WYPŁATY ZALICZKI, ZWROT ZALICZKI

Zgodnie z art. 195 § 1 k.s.h. zd. pierwsze spółka może wypłacić zaliczkę na poczet przewidywanej dywidendy, jeżeli jej zatwierdzone sprawozdanie finansowe za poprzedni rok obrotowy wykazuje zysk.

Istotne: Maksymalna wysokość zaliczki w spółce z o.o., w przeciwieństwie do spółki jawnej, gdzie kwestia ta nie jest w ogóle uregulowana została określona jako najwyżej 50 % zysku osiągniętego do końca poprzedniego roku obrotowego, powiększonego o wartość specjalnych kapitałów rezerwowych utworzonych z zysku, którymi w celu wypłaty zaliczek może dysponować zarząd. Tak obliczona kwota ulega pomniejszeniu o niepokryte jeszcze straty z lat ubiegłych oraz sumę wartości nabytych przez spółkę udziałów we własnym kapitale zakładowym (195 § 1 k.s.h. zd. drugie).

Jeżeli jednak po zakończeniu roku obrotowego spółka odnotowała stratę albo osiągnęła zysk w wysokości mniejszej od wpłaconych zaliczek, a przy tym zaliczka na poczet przewidywanej dywidendy została wypłacona wspólnikom, wspólnicy zwracają zaliczki w:

1. całości – w przypadku odnotowania straty albo
2. w części odpowiadającej wysokości przekraczającej zysk przypadający wspólnikowi za dany rok obrotowy – w przypadku osiągnięcia zysku w wysokości mniejszej od wypłaconych zaliczek na poczet przewidywanej dywidendy.

Do zaliczki na poczet przewidywanej dywidendy nie stosuje się zaliczek w przedmiocie dywidendy uprzywilejowanej niewypłaconej w latach poprzednich, która może być wypłacana maksymalnie przez okres pięciu lat (195 § 2 w zw. z art. 197 k.s.h.).

CO NA TO SĄD?

Sąd Apelacyjny w Krakowie w wyroku z dnia 8 listopada 2018 r., I AGa 205/18, LEX nr 2701224 stwierdził, że organy takie jak rada nadzorcza czy zarząd bądź wspólnik, któremu przyznano prawo do określania dnia sporządzenia listy uprawnionych do otrzymania dywidendy – nie mogą decydować o przesunięciu dnia dywidendy.

PRZYKŁAD Z ŻYCIA WŹIĘTY

GIDA spółka jawna posiada trzech wspólników Zdzisława Roga, Andrzeja Łęczyckiego, Michała Kotlarza. Spółka od samego początku generowała zyski miesięczne przeciętnie rzędu 50.000,00. W pewnym momencie Andrzej Łęczycki postanowił wypłacać sobie miesięczne zyski w wysokości 30 %. Umowa spółki milczy na ten temat. Podobnie Kodeks spółek handlowych nie reguluje zarówno możliwości samego wypłacania zaliczki na poczet przyszłej dywidendy, jak i dopuszczalnego limitu. Pozostali wspólnicy sprzeciwiają się dopuszczalności wypłacania zaliczek na poczet przyszłej dywidendy przez Andrzeja Łęczyckiego. Natomiast ten twierdzi, że ma prawo do zaliczek na poczet przyszłej dywidendy, ponieważ spółka notuje stałe comiesięczne zyski. W przedmiotowym przypadku, jeżeli wspólnicy nie podejmą uchwały o dopuszczalności wypłaty zaliczki miesięcznej na poczet przyszłej dywidendy Andrzej Łęczycki nie może wypłacać zysku ze spółki w formie zaliczki. Jest to bowiem czynność przekraczająca zakres zwykłego zarządu i wymaga zgody wszystkich wspólników, w tym nawet wyłączonych od prowadzenia spraw spółki. Drugą możliwością rozstrzygnięcia sporu dotyczącego wypłaty zaliczek na poczet zysku jest uregulowanie tej kwestii w umowie spółki. Ponieważ jednak umowa spółki nie zawiera żadnych postanowień w tym zakresie należy dokonać zmiany umowy spółki.

PODSUMOWANIE – PORADNIK PRAKTYCZNY

1. Wspólnicy spółki jawnej mogą otrzymać część zysku i to jeszcze przez zatwierdzeniem sprawozdania finansowego. Może to nastąpić na podstawie stosownej uchwały, jeżeli umowa spółki nie zawiera żadnych postanowień w tym względzie.
2. Brak zgody wspólników na wypłatę zysku przed zatwierdzeniem sprawozdania finansowego w spółce jawnej oznacza, że poszczególni nie mogą wypłacać w jakiejkolwiek formie i żadnym okresie zysku wypracowanego przez spółkę, choćby w formie zaliczek.
3. Wypłata części zysku w spółce jawnej może odbyć się na zasadzie zaliczek miesięcznych, kwartalnych lub za półrocze, jeszcze przed zatwierdzeniem rocznego sprawozdania finansowego. Warto te zagadnienia uregulować w umowie spółki celem rozwiania wątpliwości i uniknięcia płacenia podatku.
4. W spółce z ograniczoną odpowiedzialnością ustawodawca przewidział możliwość wypłacania zaliczek i ich wysokość. Łącznie zaliczki wypłacane w okresach wskazanych w postanowieniach umowy nie mogą jednak przekroczyć połowy zysku osiągniętego od końca poprzedniego roku obrotowego.
5. Warto pamiętać, że nawet jeżeli spółka wypracuje zysk kompetentny organ może zdecydować o jego niewypłacaniu.
6. Zatwierdzenie sprawozdania finansowego następuje w drodze uchwały zwyczajnego zgromadzenia wspólników, która powinna zapaść w terminie sześciu miesięcy po upływie każdego roku obrotowego (art. 231 § 1 k.s.h.). Dokumenty składające się na sprawozdanie finansowe powinny być złożone do KRS i urzędu skarbowego.
7. Brak wykazania zysku w sprawozdaniu finansowym w danym roku obrotowym – nawet przy istnieniu zysku z ubiegłych lat istniejących na rachunku bankowym czy w kapitałach rezerwowych – wyklucza możliwość wypłacania zaliczek na poczet dywidendy w półce z ograniczona odpowiedzialnością. Wypłata takich zaliczek może się bowiem odbyć tylko pomiędzy zatwierdzeniem sprawozdania finansowego wykazującego zysk a dniem wypłaty dywidendy.
8. Zaliczka w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością przykładowo za rok 2022 może być wypłacana w tym roku, ale dopiero po odbyciu walnego zgromadzenia, zwykle w pierwszym kwartale 2022 r. Zaliczka może być wypłacana kilkukrotnie.
9. Zwrot zaliczki w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością powinien nastąpić w momencie sporządzenia sprawozdania finansowego.
10. Wspólnik spółki jawnej może wypłacać zyski w każdym momencie, gdy inni wspólnicy temu się nie sprzeciwiają. Wspólnik spółki z o.o. może wypłacać zyski z tej spółki w formie zaliczki wyłącznie po zatwierdzeniu sprawozdania finansowego przez walne zgromadzenie. 

Autor: dr Mariusz Korcyl

Radca Prawny